Opinión | Las escisiones no proporcionales en el Impuesto sobre Sociedades y el Derecho Comunitario

La Directiva 2009/133/CE, sobre fusiones, racionaliza los procesos de reestructuración de las empresas, reforzando la competitividad y estimulando el crecimiento económico en toda la UE.

Esta Directiva se encuentra transpuesta, en nuestro Derecho interno, en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (en adelante, LIS), que regula el régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos, canje de valores y cambio de domicilio social de una Sociedad Europea o una Sociedad Cooperativa Europea de un Estado miembro a otro de la UE.

Pues bien, su artículo 76.2 aplica condiciones restrictivas a las escisiones totales de empresas.

Y es que, tras estas últimas, sus accionistas deben mantener, en las resultantes, la misma proporción de acciones que anteriormente tenían (proporcionalidad cualitativa).

De no cumplirse esta condición, se exige que los activos y pasivos transferidos sean ramas de actividad, pues, en caso contrario, no procede aplicar dicho régimen especial.

Estas condiciones no las contempla la Directiva y, por lo tanto, constituyen una violación de la misma.

De aquí que la Comisión Europea ha decidido, a finales del pasado mes de mayo, llevar al Reino de España ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea (en adelante, TJUE).

Con anterioridad a la decisión de la Comisión, la infracción del Derecho Comunitario fue puesta de manifiesto por la STSJ de Castilla y León (Sala de Valladolid) de 13 de junio de 2023 (rec. 1434/2021). En su FJ 2º detalla, con claridad meridiana, los argumentos que sostienen esta conclusión:

“En el presente caso… nos encontramos ante una escisión total no proporcional por falta de la denominada «proporcionalidad cualitativa» en la medida en que a los socios de la sociedad escindida no se les adjudican valores representativos del capital de todas las sociedades beneficiarias en la proporción que ostentaban en el capital de la escindida, sino que los socios de la escindida quedan agrupados en dos grupos familiares diferentes, y a los socios de cada uno de estos grupos se les atribuyen únicamente valores representativos del capital de una de las sociedades beneficiarias”.

CONCURRENCIA DE CIRCUNSTANCIAS SOBREVENIDAS POR EL EFECTO DEL DERECHO DE LA UNIÓN

Pese al tenor literal del artículo 76.2 de la LIS, la Sala aprecia “la concurrencia de circunstancias sobrevenidas que, en aplicación del efecto directo vertical del Derecho de la Unión en relación con las Directivas europeas objeto de transposición insuficiente, permiten acoger la interpretación más favorable a las escisiones totales cualitativamente no proporcionales pretendida por la recurrente”.

Entre otras, el procedimiento de infracción abierto por la Comisión a España, pues “su propia incoación no vendría sino a confirmar una interpretación que resulta de la literalidad de la Directiva, la cual se limita a exigir una atribución participativa a los socios en las sociedades beneficiarias proporcional a la que ostentaban en la escindida, sin que de ello se desprenda sin más el requisito de que dicha atribución proporcional deba proyectarse necesariamente sobre todas y cada de las nuevas sociedades. No deducimos, pues, la exigencia de esa doble proporcionalidad -cuantitativa y cualitativa-, señaladamente restrictiva, máxime cuando el parámetro mismo de «proporcionalidad» es genuinamente cuantitativo, es decir, referido a la conservación del valor económico que los socios tenían en la sociedad escindida de forma que los derechos económicos antes y después de la escisión fueran coincidentes, conservación de valor que no tiene por qué proyectarse irremediablemente sobre cada una de las sociedades beneficiarias. De hecho, el concepto «rama de actividad» se proyecta por la Directiva única y exclusivamente sobre las escisiones parciales, siendo por completo ajeno a las escisiones totales”.

Por último, considera la STSJ que “carece de justificación que los riesgos de elusión fiscal mediante escisiones totales no proporcionales se sitúen en el ordenamiento nacional en sede, previa, de exigencia de transmisión de «rama de actividad» de la escindida a las beneficiarias en lugar de analizarlos en sede de cláusula antiabuso comprensiva de cualquier tipo de propósito fiscalmente espurio.

Dicho de otro modo, la existencia de una cláusula específica antiabuso hace innecesario -restricción no justificada desde la perspectiva del Derecho de la Unión- exigir el requisito adicional de que los patrimonios adquiridos por las beneficiarias de la escisión constituyan «ramas de actividad», condición de imposible cumplimiento en supuestos de actividad única o una sola organización empresarial como el que aquí nos ocupa”.

También, de forma más reciente, el ATS de 10 de abril de 2024 (rec. núm. 706/2023), considera la necesidad de que el Alto Tribunal lleve a cabo formación de jurisprudencia, respecto, entre otras, de las siguientes cuestiones:

“1.1. Determinar si en las escisiones totales y no proporcionales de sociedades es conforme con el Derecho de la Unión Europea que la aplicación del régimen de neutralidad fiscal (diferimiento de la ganancia patrimonial) régimen especial del Capítulo VIII del Título VII del TRLIS de 2004 se condicione a que los patrimonios adquiridos constituyan ramas de actividad diferenciadas, a falta de que la jurisprudencia comunitaria admita previsiones legislativas nacionales de inaplicación.

1.2. Esclarecer si, ante la finalidad de la Directiva sobre fusiones (Directiva 90/434/CEE del Consejo) de no obstaculizar las reorganizaciones de las empresas, la eventualidad de que las condiciones que la legislación española establece en el régimen fiscal de las escisiones pudieran ser contrarias a dicha Directiva, podría hacer exigible la intervención del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, mediante la formulación de cuestión prejudicial”.

Tal y como podemos comprobar, las dudas sobre la vulneración por la LIS del Derecho Comunitario no son únicamente de la Comisión, sino de los Tribunales españoles. Ello obliga a que todos los procedimientos, administrativos y judiciales, donde se plantee esta cuestión deban de ser suspendidos a resultas de lo que establezca el TJUE.