En sociedades mercantiles con un carácter preminentemente familiar, resulta muy común efectuar operaciones destinadas a organizar la herencia de forma previa o posterior a que se produzca el fallecimiento de sus socios fundadores.
En este sentido, están a la orden del día las operaciones de escisión total que tienen por objetivo dividir el patrimonio de la sociedad previamente descrita (“Sociedad Escindida”) en tantas nuevas sociedades como herederos haya (“Sociedades Beneficiarias”). Se opta por esta vía ya que las operaciones de modificación estructural (entre ellas la escisión) están exentas de tributación (neutralidad fiscal y diferimiento) cuando se cumplen una serie de requisitos regulados en el art. 76 y ss. de la Ley sobre el Impuesto de Sociedades y, en consecuencia, resulta de aplicación el régimen fiscal especial.
Entre estos requisitos se exige la proporcionalidad, que la jurisprudencia del Tribunal Supremo ha establecido que debe entenderse en una doble vertiente como proporcionalidad cualitativa y cuantitativa. Esto es, que los socios de la Sociedad Escindida deben recibir en cada una de las Sociedades Beneficiaras (proporcionalidad cualitativa) una participación con un valor equivalente a la que tenían en la Sociedad Escindida (proporcionalidad cuantitativa).
En la práctica, esto obliga a que la operación de escisión sea complementada por otras de donación y/o compraventas de participaciones sociales o acciones. Sin embargo, estas operaciones sí que están sometidas a tributación, por lo que el coste fiscal de la planificación hereditaria sigue siendo elevado.
Sin embargo, la sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León número 684 de fecha 13 de junio de 2023 puede ser el inicio de un cambio de paradigma en este tipo de operaciones.
Esto se debe a que este tribunal considera que no es exigible la proporcionalidad cualitativa para la aplicación del régimen fiscal especial en las escisiones.
Este razonamiento se basa:
• En primer lugar, en el voto particular del Excmo. Sr. Huelin Martínez de Velasco en la SSTS del 20 de julio de 2014, que abogaba por plantear una cuestión prejudicial ante el TJUE, al entender que “no cabe exigir de facto la proporcionalidad cualitativa para disfrutar del régimen de neutralidad fiscal en las escisiones totales de sociedades con una única actividad económica que se deban a desavenencias graves entre los socios, en perjuicio de la propia actividad económica.”
• Y asimismo, en la recepción por parte del Estado Español, el 28 de noviembre de 2019, del dictamen motivado de la Comisión de la Unión Europea frente a la transposición de la Directiva 90/434/CEE, en la que establece que el requisito de la existencia de ramas de actividad, que nuestra norma establece para acogerse al régimen especial en las operaciones de escisión total no proporcionales, resulta contrario a la intención de la Directiva 90/434/CEE.
LAS ESCISIONES NO PROPORCIONALES ESTÁN PERMITIDAS CON EL CONSENTIMIENTO DE LOS SOCIOS
Como consecuencia de lo anterior, el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León razona “la exigencia de esa doble proporcionalidad -cuantitativa y cualitativa-, señaladamente restrictiva, máxime cuando el parámetro mismo de «proporcionalidad» es genuinamente cuantitativo, es decir, referido a la conservación del valor económico que los socios tenían en la sociedad escindida de forma que los derechos económicos antes y después de la escisión fueran coincidentes, conservación de valor que no tiene por qué proyectarse irremediablemente sobre cada una de las sociedades beneficiarias. De hecho, el concepto «rama de actividad» se proyecta por la Directiva única y exclusivamente sobre las escisiones parciales, siendo por completo ajeno a las escisiones totales.”
Finalmente, el Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León analiza igualmente los aspectos mercantiles de este tipo de operación, concluyendo que las escisiones no proporcionales están permitidas siempre que se efectúen con el consentimiento individual de todos los socios o accionistas, conforme al artículo 76 de la derogada LME que se corresponde con el artículo 66 del vigente Real Decreto-ley 5/2023, de 28 de junio.
Como consecuencia de todo lo expuesto cabe concluir que la citada sentencia 684/2023 autoriza que las escisiones no proporcionales, entendiendo estas como aquellas en las que no existe proporcionalidad cualitativa, se puedan someter al régimen fiscal especial del art. 76 y ss. de la Ley sobre el Impuesto de Sociedades, siempre que sea consentido por todos los socios o accionistas de la Sociedad Escindida y se cumpla la proporcionalidad cuantitativa.
Asimismo, la Comisión Europea decidió llevar a España ante el Tribunal de Justicia de la Unión Europea el 23 de mayo de 2024, por considerar que no cumple correctamente la Directiva sobre fusiones (Directiva 2009/133/CE), la cual facilita las reorganizaciones transfronterizas al armonizar normas fiscales. La Comisión alega que, tal y como comunicó en 2019, las condiciones que exige la legislación española no están contempladas por el Derecho de la UE y, en consecuencia, infringen la Directiva sobre fusiones.
En cualquier caso, cabe advertir que, dadas las resoluciones previas del Tribunal Supremo, esta sentencia no constituye en ningún caso jurisprudencia consolidada y es necesario quedar a la espera de nuevas resoluciones que confirmen estos aspectos, especialmente las dictadas por el propio Tribunal Supremo.
Por tanto, habrá que estar atentos para confirmar estos extremos, ya que ello permitiría ejecutar reestructuraciones societarias en un único paso, evitando compraventas o donaciones de participaciones posteriores, con el gran ahorro fiscal que ello supone.
