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El Supremo descarta que pueda solicitarse la devolución de la plusvalía municipal abonada por liquidación firme

El Tribunal Constitucional había declarado que los preceptos reguladores del impuesto eran inconstitucionales en la medida en que sometían a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica. Foto: Carlos Berbell/Confilegal.
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En una sentencia de 18 de mayo de 2020, la Sección Segunda de la Sala Tercera del Tribunal Supremo abordaba la petición de devolución de ingresos indebidos derivados de una liquidación firme del impuesto municipal sobre la plusvalía amparada en la declaración de inconstitucionalidad parcial del tributo contenida en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017.

El Tribunal Constitucional había declarado que los preceptos reguladores del impuesto eran inconstitucionales en la medida en que sometían a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica, circunstancia que se producía en aquellos casos en los que se constatara que no había tenido lugar el hecho imponible por ausencia de incremento de valor del terreno en la transmisión.

Señala ahora el Supremo que la solicitud de devolución de ingresos indebidos derivados de liquidaciones firmes como consecuencia de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la indicada sentencia debe efectuarse necesariamente por los cauces establecidos en el Capítulo II del Título V de la Ley General Tributaria, esto es, por la revisión de actos nulos, por la revocación o por el recurso extraordinario de revisión.

Para Soledad García-Mauriño, abogada del despacho Iuris Corporate, “el impuesto de plusvalía municipal (IIVTNU) puede liquidarse mediante autoliquidación, mediante liquidación administrativa o a elección del contribuyente entre las dos opciones, según determine la ordenanza municipal. La mayoría de los Ayuntamientos optan por la autoliquidación asistida por sus funcionarios, sin que a priori parezca que hay diferencia entre ambos sistemas”.

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A su juicio, “sin embargo, el hecho de que se trate de una liquidación o autoliquidación determina un régimen distinto en cuanto al régimen de recursos y de devolución de ingresos indebidos”.

“El artículo 221 de la Ley General Tributaria (LGT) en su párrafo 4 se refiere a las autoliquidaciones, que no tienen la consideración de acto administrativo (es un acto del contribuyente), y mientras no haya transcurrido el plazo de prescripción de 4 años, se puede solicitar su rectificación y la devolución de los ingresos indebidos conforme al procedimiento el artículo 120.3 de la ley”, apunta.

Soledad García-Mauriño, abogada experta en asesoría de empresas del despacho Iuris Corporate.

Sin embargo, García-Mauriño destaca que “la liquidación es un acto administrativo, que si no es recurrido en plazo (1 mes) adquiere firmeza y la devolución del ingreso indebido solo se puede obtener, conforme al párrafo 3 del artículo 221 LGT, promoviendo un recurso de revisión (artículo 216 a, c y d LGT) o mediante el recurso extraordinario de revisión del artículo 244 LGT”.

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También señala que “el recurso extraordinario de revisión del art. 244 LGT está previsto para supuestos excepcionales (documentos nuevos, documentos o testimonios declarados falsos, prevaricación, violencia …) en los que no tiene encaje la declaración de inconstitucionalidad del precepto al amparo del que se ha practicado la liquidación”.

“En cuanto al Recurso de Revisión del artículo 216 LGT, entre las tres opciones posibles, a efectos del IIVTNU interesa la vía del apartado a) de tratarse un acto nulo de pleno derecho (artículo 217 LGT), porque el procedimiento del apartado c) de revocación solo puede iniciarlo la administración (artículo 219 LGT) y el del apartado d) se refiere a rectificación de errores materiales (artículo 220 LGT)”, destaca.

Esta experta recuerda que “la sentencia del Tribunal Constitucional de 59/2017 de 11 de Mayo, que declaró la inconstitucionalidad parcial del IIVTNU, no limitó temporalmente sus efectos, como si hizo la posterior sentencia de este Alto Tribunal  127/2019 de 31 de octubre, que expresamente declaró que la revisión con fundamento en dicha sentencia solo alcanzaba a las resoluciones judiciales o administrativas no firmes”.

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“Así pues, el contribuyente que hubiera realizado una autoliquidación que no estuviera prescrita, puede solicitar su rectificación y la devolución de lo indebidamente ingresado si es de aplicación la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, y solo tendrá que acreditar que en su caso la transmisión no produjo una plusvalía”, indica.

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“Sin embargo, para el contribuyente con una liquidación administrativa firme el camino es mucho más difícil, y requerirá el planteamiento de un recurso de revisión que acredite la nulidad de pleno derecho de la liquidación”, destaca.

Cuestión de legalidad ordinaria

Soledad García-Mauriño revela que esta sentencia que acaba de conocerse del Tribunal Supremo de 18 de mayo 2020 “declara que ante la ausencia de un pronunciamiento expreso, la delimitación temporal de los efectos de la sentencia del TC 59/2017 sobre liquidaciones administrativas firmes es una cuestión legalidad ordinaria”.

“En el supuesto de hecho del recurso de casación se partía de una liquidación administrativa firme cuya devolución se solicitaba al amparo del artículo 120.3 de la LGT (aplicable como hemos visto solo para las autoliquidaciones). El Ayuntamiento tramitó la solicitud como un recurso de reposición a la liquidación administrativa que rechazó por extemporáneo”, advierte esta experta.

Al mismo tiempo revela que “la sentencia de instancia estimó el recurso del contribuyente y declaró que la liquidación era nula de pleno derecho en aplicación del artículo 217.1 a) de la LGT como consecuencia de la declaración de inconstitucionalidad parcial del impuesto efectuada por la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017 y que en consecuencia, el Ayuntamiento tenía que haber accedido a la revisión del mismo a instancia del recurrente, entendiendo que así debió interpretar su solicitud”.

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Esta jurista revela que “el Tribunal Supremo al fallar sobre el recurso de casación advierte que viene vinculado por lo debatido en la instancia y solo puede pronunciarse sobre dos cuestiones. En primer lugar, sobre los cauces para obtener la devolución de ingresos indebidos que tengan su origen en liquidaciones firmes del impuesto de plusvalía, y, en segundo, en el caso de que fuera viable el procedimiento de nulidad de pleno derecho, si concurre la circunstancia del artículo 117.1 a) de la LGT”.

“Y sobre las mismas determina que los cauces son los establecidos en el Capítulo II tit. V de la LGT (artículos 216 a 221 LGT) y que la vulneración del principio de capacidad económica no puede provocar la revisión de la liquidación por nulidad de pleno derecho conforme al artículo 117.1 a) de la LGT, porque dicho precepto se refiere exclusivamente a derechos susceptibles de amparo constitucional, es decir, los contenidos en los artículos 14 a 29 de la Constitución, y el principio de capacidad económica se encuentra en el artículo 31.3 de nuestra Carta Magna y por tanto no es susceptible de amparo”, subraya.

“Conviene recordar aquí que la sentencia del Tribunal Constitucional 107/2019 de 30 de septiembre también sobre el IIVTNU, otorgó el amparo declarando vulnerado el derecho fundamental de la recurrente a la tutela a judicial efectiva (artículo 24.1 CE) por no valorarse la prueba documental (escrituras de transmisión del inmueble) conforme a las reglas de la sana crítica”, apunta.

A su juicio, “es importante remarcar, y en la propia sentencia se insiste, que se está pronunciando exclusivamente sobre la causa invocada en el procedimiento de instancia (capacidad económica) en relación al artículo 117.1 a) de la LGT, y como se advierte, en posteriores recursos el Tribunal Supremo tendrá que pronunciarse sobre otros motivos de nulidadque puedan formularse al amparo del apartado a) o de cualquiera de los otros 6 apartados del artículo 117.1 de la LGT”.

Las liquidaciones firmes de plusvalía no pueden recurrirse

Por su parte, Leopoldo Gandarias, abogado experto en derecho fiscal y profesor de la Universidad Complutense de Madrid, destaca que el alcance que tiene dicho fallo “consiste en que la declaración de inconstitucionalidad de la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017 de los artículos 107.1 y 107.2 a) del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales en la medida en que (pueden) someter a tributación situaciones inexpresivas de capacidad económica no determina que las liquidaciones firmes del IIVTNU giradas con anterioridad y que hayan ganado firmeza en vía administrativa incurran en el supuesto de nulidad de pleno derecho previsto en el artículo 217.1 a) de la Ley General Tributaria (LGT)”.

“Entiende el TS que aquellos actos tributarios, firmes y consentidos, no han lesionado derechos fundamentales susceptibles de amparo constitucional, toda vez que el artículo 31.1 de la Constitución, que establece el principio de capacidad económica como presupuesto lógico y conceptual del deber de contribuir, como es evidente, no es un derecho fundamental de esa naturaleza, por lo que no encaja entre los presupuestos que habilitan la declaración de nulidad de pleno derecho de los actos dictados en materia tributaria por este conducto especial y extraordinario de revisión regulado en el aludido artículo 217.1 a) de la LGT”, apunta Gandarias.

Dicho con otras palabras, “en los casos en los que el impuesto se satisfizo mediante la práctica de una liquidación administrativa (y no por conducto de una autoliquidación presentada por el contribuyente), por estar así establecido, si esta adquirió firmeza por no haber sido impugnada en plazo, que es el único modo de combatirla, no puede enervarse a través de la revisión de los actos nulos de pleno derecho sobre la base de una lesión de derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional (artículos 217.1 a] de la LGT y 47.1 a] de la Ley 39/2015)”, indica este fiscalista.

Leopoldo Gandarias, abogado experto en derecho fiscal y profesor de la Universidad Complutense de Madrid.

Para Gandarias “el modelo de revisión elegido en este caso, consistente en la solicitud de devolución de ingresos indebidos por conducto de una rectificación, solo es válido para la modalidad de la autoliquidación, quedando legalmente obturado para corregir una liquidación, que exige seguir el camino trazado por para la revisión de la validez de los actos”.

“El Tribunal Supremo no entra en otros motivos de nulidad, como podría ser, a título argumentativo, el establecido en la letra f] del artículo 217.1 de la LGT: existencia de un acto expreso contrario al ordenamiento jurídico por el que la Administración tributaria haya adquirido un derecho, careciendo de los requisitos esenciales para hacerlo por causa de la inconstitucionalidad, tal y cómo ha sugerido algún autor reconocido, porque la Sala entiende que carece de relevancia para resolver el recurso, a pesar de que el auto de admisión suscita la cuestión de determinar si concurren o no otros supuestos de nulidad radical de unas liquidaciones firmes”, subraya.

Leopoldo Gandarias comenta que esta sentencia “no aporta nada nuevo, porque el planteamiento de la cuestión no permitía dar otra respuesta sin subvertir los mecanismos legales para revisar una liquidación administrativa, en los casos en los que había quedado firme y consentida antes de la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017  ante las que solo cabría la vía de la revocación de los actos establecida en el artículo 219 de la LGT, considerando que tampoco es admisible un recurso extraordinario de revisión del artículo 244.1 a) de la LGT, habida cuenta de las sentencias no tienen la consideración de documentos de valor esencial para la decisión del asunto que fueran posteriores al acto firme de la Administración tributaria, conforme a una consolidada jurisprudencia”.