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Opinión | El valor probatorio de los informes periciales de los funcionarios de la AEAT en procedimientos judiciales
Javier Martín, socio director de Ideo Legal y catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad Complutense de Madrid, plantea si pueden considerarse imparciales los informes periciales de los funcionarios de la AEAT que intervienen en los actos impugnados. El Supremo tiene la última palabra.
09/4/2025 05:36
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Actualizado: 09/4/2025 02:48
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El ATS de 5 de marzo de 2025 [rec. cas. 2014/2024 (FJ 5º)] se enfrenta a una cuestión, que si bien no es totalmente nueva, aconseja un examen que analice la posibilidad de que, actuando en el proceso jurisdiccional como peritos, o como peritos-testigos, los propios funcionarios adscritos a la AEAT en que se enclava el órgano autor del acto recurrido -que además intervinieron decisivamente en el procedimiento- puedan opinar sobre aspectos de la calificación como innovación tecnológica de proyectos ya valorados, de modo vinculante, por la misma Administración autora del acto de liquidación.
Pese a que, sobre esta cuestión nos hemos ocupado en estas mismas páginas de Confilegal (“La comprobación de las deducciones por I+D+i en el Impuesto sobre Sociedades, 9 de enero de 2025), lo relevante, en esta ocasión, es la amplitud de las cuestiones por las que, a juicio del ATS, el recurso presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia:
“1. Determinar el alcance probatorio de los informes elaborados por los funcionarios de una Administración que es parte en el proceso judicial, discerniendo, en primer lugar, si constituyen en realidad una verdadera y propia prueba pericial, por la mera razón de su emisión por funcionarios públicos que prestan sus servicios en la propia Administración decisora.
«2. Además, precisar si la condición de parte procesal de la Administración despoja a tales informes u opiniones del plus de objetividad y valor probatorio reforzado que se presume por razón de su origen”.
Dichos informes son tanto los emitidos en el expediente administrativo como aportados en sede judicial como prueba pericial o testifical-pericial (FJ 4º). Recuerda el Tribunal Supremo que, en el Derecho procesal administrativo, “no hay normas específicas sobre procedimiento y medios de prueba, ni sobre su valoración, caracterizándose este orden por emplear mecanismos y reglas que remiten a los criterios establecidos en la Ley de Enjuiciamiento Civil”.
DOS CUESTIONES RELEVANTES
Por ello, hay que estar a lo dispuesto en esta última. En este sentido, la STS de 17 de febrero de 2022 (rec. cas. 5631/2019) aborda dos cuestiones relevantes a la hora de enfrentarse a esta cuestión litigiosa.
La primera, que ciertos funcionarios y técnicos al servicio de la Administración, por su formación y selección, pueden tener conocimientos especializados relevantes para probar hechos “que sólo por medio de una pericia pueden ser acreditados. Más aún, una parte relevante de los empleados públicos desempeñan precisamente funciones de naturaleza técnica o científica”.
Acude esta última a la STS de 24 de octubre de 2023 [rec. cas. 5112/2021 (Sala Segunda)], sobre el delito contra la Hacienda Pública, que se hace eco de la STS de 20 de enero de 2006 (Sala Segunda), a cuyo tenor, los “funcionarios de la Agencia Tributaria no pueden ser considerados peritos y sus declaraciones, en todo caso, sólo pueden ser tenidas en cuenta a los efectos de ratificar y ampliar, si corresponde, los hechos constatados en las actas de la Inspección. La constatación de los hechos basados en una comprobación de circunstancias fácticas, inclusive las contablemente documentadas, no requieren, en principio, especiales conocimientos científicos o artísticos en el sentido del art. 456 LECrim. y por tal razón es erróneo considerar a los funcionarios de la Agencia Tributaria como peritos”. Ahora bien, “cuando estos conocimientos sean necesarios, por ir más allá de la mera constatación, la designación de peritos contables deberá recaer en personas que no estén afectadas por las causas de recusación previstas en el art. 468 LECrim”.
Sin embargo, como subraya la citada STS de 24 de octubre de 2023, esta doctrina no tuvo continuidad, defendiendo “la incuestionable capacidad de los funcionarios al servicio de la Hacienda Pública para asumir la condición de peritos (cfr. SSTS 20/2001, 28 de marzo; 30 de abril de 1999 núm. 643/1999; 1599/2005, 14 de noviembre; 737/2006, 20 de junio; 192/2006, 1 de febrero, esta última con cita de las SSTS 1688/2000, 6 de noviembre; 643/1999, 30 de abril; 20/2001, 28 de marzo; 472/03, 28 de marzo; 2115/2002, 3 de enero; y 2069/2002, 5 de diciembre)”.
La segunda cuestión, puesta de manifiesto por la STS de 17 de febrero de 2022, es que “las reglas de la sana crítica deben erigirse como el criterio rector para valorar los dictámenes periciales, lo que tiene una derivada medular, a saber, despojar al dictamen pericial del perfil de prueba tasada o legal, cuya fuerza está predeterminada por la ley y no puede ser destruida por otros medios”.
Constatado que los expertos al servicio de la Administración pueden actuar, en principio, como peritos y que sus dictámenes, al igual que cualquier otro dictamen pericial, han de ser valorados de manera libre y motivada, siempre que la prueba se someta a contradicción procesal, el ATS que comentamos considera necesario que el Tribunal Supremo precise, en el concreto plano tributario, “si cabe equiparar dos supuestos netamente distintos: de un lado, aquellos en los que un informe o dictamen emanado de la Administración se haga valer como medio de prueba en un litigio en que contienden terceros; de otro lado, en litigios en que la propia Administración sea parte procesal, pues en el último caso, el valor derivado de la objetividad e independencia de los autores del dictamen podría decaer”.
Y ello teniendo presente, en primer lugar, que la Administración acude a funcionarios públicos que, al propio tiempo, han participado en la génesis del propio acto administrativo impugnado y, en la prueba pericial, complementa las razones no expresadas en este.
En segundo lugar, desde la óptica de la valoración probatoria, habría que discernir la validez que cabría otorgar a los expertos, atendida su situación de dependencia orgánica y funcional con respecto al órgano administrativo llamado a decidir.
Finalmente, añadir otro aspecto de la ponderación de la prueba, que atiende al mismo origen de los informes. El hecho de que estos últimos hayan sido elaborados por funcionarios públicos, no los convierte “ipso facto en una prueba pericial, y ello es así cuando las partes no tienen ocasión de pedir explicaciones o aclaraciones, en cuyo caso…, no tendrían otro valor que el que tuviesen como documentos administrativos”.
Con estos mimbres, hemos de esperar a la STS, para conocer si se va a ceñir al caso concreto, como es la calificación como innovación tecnológica de proyectos ya valorados, de modo vinculante, por la misma Administración autora del acto de liquidación, o, con carácter general, al valor probatorio de los informes periciales de los funcionarios de la AEAT en procedimientos judiciales.
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