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El TJUE concluye que al determinar la base imponible de una operación fraudulenta debe incluirse el IVA

Asegura que cualquier otra interpretación sería contraria al principio de neutralidadAsí lo acuerda el tribunal en una sentencia con fecha de hoy, asunto C‑521/19, al resolver la petición de decisión prejudicial planteada por el TSXG.
| | Actualizado: 01/07/2021 14:14

El Tribunal de Justicia de la Unión Europea (TJUE) concluye que al determinar la base imponible de una operación ocultada por sujetos pasivos del IVA procede considerar que las cantidades entregadas y recibidas, tal como han sido reconstituidas por la Administración tributaria, incluyen dicho impuesto.

Y ello, explica la Sala Tercera, porque «cualquier otra interpretación sería contraria al principio de neutralidad del IVA y haría recaer una parte de la carga de dicho impuesto sobre un sujeto pasivo, siendo así que el IVA solo debe ser soportado por el consumidor final».

Así lo acuerda el tribunal en una sentencia con fecha de hoy, asunto C‑521/19, al resolver la petición de decisión prejudicial planteada por el Tribunal de Xustiza de Galicia (TSXG) en relación a un litigio del Grupo Lito, del empresario gallego conocido como ‘el rey de las orquestas’.

El tribunal gallego pregunta esencialmente cómo han de interpretarse las disposiciones de la Directiva sobre el IVA relativas a la determinación de la base imponible de una operación entre sujetos pasivos del IVA.

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En concreto, cuando estos, incurriendo en un comportamiento fraudulento, no han comunicado a la Administración tributaria la existencia de la operación, ni han emitido factura, ni han hecho constar los ingresos obtenidos gracias a dicha operación en una declaración de impuestos directos.

En este contexto, el órgano jurisdiccional español pregunta si, en tales circunstancias, debe considerarse que las cantidades entregadas y recibidas incluyen o no el IVA.

El Grupo Lito es un conjunto de empresas que se dedica a gestionar la infraestructura y las orquestas que actúan en fiestas patronales y municipales de Galicia.

En el marco de una actividad sujeta al IVA, un agente artístico negociaba con las comisiones de fiestas municipales, en nombre del Grupo Lito, la actuación de las orquestas. Las comisiones de fiestas realizaban los pagos en efectivo, sin factura.

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Estos pagos no se declaraban a la Administración tributaria, ni a efectos del impuesto de sociedades ni a efectos del IVA. El agente percibía el 10% de los ingresos del Grupo Lito. Los pagos a su favor también se hacían en efectivo, sin factura, y tampoco se declaraban. Dado que el agente no expedía facturas, tampoco se hacía ninguna declaración a efectos del IVA.

La Administración tributaria estima que las sumas percibidas por el agente en pago por sus servicios de intermediación (64.414,90 euros en 2010, 67.565,40 euros en 2011 y 60.692,50 euros en 2012), no incluían el IVA y que, por tanto, la base imponible del impuesto sobre la renta correspondiente a esos ejercicios debía determinarse teniendo en cuenta la totalidad de esos importes.

Se giró a dicho agente una nueva liquidación del impuesto correspondiente a los años 2010 a 2012 y se le impusieron diversas sanciones.

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El agente impugna esa liquidación y esas sanciones alegando que la aplicación a posteriori del IVA a los importes considerados ingresos por la Administración tributaria es contraria a la jurisprudencia del Tribunal Supremo y del Tribunal de Justicia, según la cual, cuando se descubren operaciones que, en principio, están sujetas al IVA, pero no han sido declaradas ni facturadas, el IVA debe considerarse incluido en el precio pactado por las partes para dichas operaciones.

En su opinión, dado que según el Derecho español no puede reclamar el IVA no repercutido a causa de su conducta, constitutiva de una infracción fiscal, el IVA debe considerarse incluido en el precio de los servicios prestados.

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En caso de fraude, la determinación de la base imponible de una operación entre sujetos pasivos no puede servir, como tal, para sancionar a estos

Ahora, la Sala Tercera, formada por A. Prechal -presidenta- N. Wahl -ponente- y F. Biltgen, L. S. Rossi y J. Passerasunto, declara que, en las circunstancias mencionadas, en el marco de la inspección de una declaración de impuestos directos, la reconstitución efectuada por la Administración tributaria interesada de las cantidades entregadas y recibidas con ocasión de la operación controvertida debe considerarse un precio que incluye el IVA.

Eso sí, aclara, a menos que, con arreglo al Derecho nacional, los sujetos pasivos puedan repercutir y deducirse posteriormente el IVA en cuestión, a pesar del fraude.

El tribunal indica que la lucha contra el fraude, la evasión de impuestos y los eventuales abusos es un objetivo reconocido y promovido por la Directiva.

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Sin embargo, en caso de fraude, la determinación de la base imponible de una operación entre sujetos pasivos no puede servir, como tal, para sancionar a estos.

Sobre esto, recuerda que «con independencia de las sanciones establecidas por los Estados miembros para castigar los comportamientos fiscales ilegales, y, especialmente, las conductas fraudulentas, el propio legislador de la Unión ha procurado que los sujetos pasivos que no hayan cumplido las normas básicas de la Directiva 2006/112, en particular en materia de facturación, soporten las consecuencias de su comportamiento impidiéndoles deducir el IVA, incluso cuando, tras una inspección fiscal, las operaciones que no han dado lugar a facturación se someten con carácter retroactivo al IVA».

En este sentido, agrega que el ejercicio del derecho a deducción solo es posible, en principio, desde que el sujeto pasivo esté en posesión de una factura.

El TJUE india que, en el presente asunto, debido al fraude que ha cometido, no parece que el agente pueda deducirse el importe del IVA que grava la operación no declarada a la Administración tributaria y no facturada al Grupo Lito, sin perjuicio de las sanciones fiscales de que haya sido o podría ser objeto.

Y es que, según la Sala, el hecho de que los sujetos pasivos hayan incumplido la obligación de facturación no puede obstaculizar la aplicación del principio básico de la Directiva, en virtud del cual el sistema del IVA está destinado a gravar únicamente al consumidor final.

Por otra parte, explica, «aunque en el marco de una inspección fiscal las verificaciones llevadas a cabo por la Administración nacional interesada persiguen restablecer la situación tal como habría sido de no haberse cometido una irregularidad y, con mayor motivo, un fraude, y a pesar de que dicha Administración se esfuerce por reconstituir, a través de diversos métodos, las operaciones ocultas y los ingresos defraudados, es preciso señalar, no obstante, que estos métodos no pueden aspirar a una fiabilidad absoluta e implican un margen inevitable de incertidumbre».

De modo que, agrega, «lo que persiguen, en realidad, es obtener el resultado fiscal más probable y fiel posible, en función de los elementos materiales recabados durante la inspección fiscal».

Por consiguiente, cuando, debido a la falta de mención del IVA en una factura o a la inexistencia de factura, tanto si dichas omisiones son fruto de una intención fraudulenta como si no, la base imponible ―a saber, la contraprestación, valor subjetivo, realmente percibida por el sujeto pasivo sin incluir el IVA― proceda de una reconstitución realizada a posteriori por la Administración tributaria nacional interesada, debe interpretarse teniendo en cuenta ese margen inevitable de incertidumbre.

Por ello, debe considerarse que, cuando procede de una reconstitución efectuada en el marco de una inspección relativa a los impuestos directos, el resultado de una operación que ha sido ocultada a la Administración tributaria, a pesar de que debería haber sido facturada y declarada, incluye el IVA soportado por dicha operación. Sería distinto si el Derecho nacional aplicable permitiese proceder a una rectificación del IVA.

Señala que cualquier otra interpretación sería contraria al principio de neutralidad del IVA y haría recaer una parte de la carga de dicho impuesto sobre un sujeto pasivo, cuando el IVA solo debe ser soportado por el consumidor final.

Asimismo, destaca que el respeto de este principio no se opone a que los Estados miembros adopten sanciones para luchar contra el fraude fiscal. Un fraude como el controvertido en el litigio nacional debe castigarse en el marco de esas sanciones y no mediante la determinación de la base imponible.