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Opinión | Los efectos de las sentencias del Tribunal Constitucional: a propósito de la llamada técnica de la jurisprudencia prospectiva en materia tributaria
Javier Martín Fernández es socio director de Ideo Legal y catedrático de Derecho Tributario y Financiero. En esta nueva columna explica cómo el TC aplica la "técnica de la jurisprudencia prospectiva en materia tributaria". Foto: Confilegal.
26/3/2025 05:37
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Actualizado: 26/3/2025 00:57
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¿Qué es la técnica de la jurisprudencia prospectiva?
Cuando una norma es declarada inconstitucional se expulsa del ordenamiento jurídico (STC 19/1987, de 17 de febrero). En definitiva, no produce efectos desde su promulgación.
Así se desprende del artículo 38.1 de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional (TC), cuando afirma que “Las sentencias recaídas en procedimientos de inconstitucionalidad tendrán el valor de cosa juzgada, vincularán a todos los Poderes Públicos y producirán efectos generales desde la fecha de su publicación en el Boletín Oficial del Estado”.
Pese a lo anterior, en ocasiones y debido a que los efectos de la declaración de inconstitucionalidad pueden ser más perniciosos para el interés público que el mantenimiento de la norma, el TC aplica lo que se viene denominando “técnica de la jurisprudencia prospectiva”.
Esta última, utilizada desde hace tiempo por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea, le permite fijar los efectos de sus pronunciamientos, limitándolos, tan solo, a los procedimientos en curso, pero no a los actos tributarios firmes (STC 45/1989, de 20 febrero, entre otras).
Las resoluciones del Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) de 19 de noviembre de 2024 (RG 3584-2024) y 25 de febrero de 2025 (RG 3245/2024), se ocupan de algunos aspectos de esta técnica a efectos tributarios.
En los casos planteados, los recurrentes alegaban que, cuando la STC 11/2024, de 18 de enero de 2024, tras declarar la inconstitucionalidad de algunas de las medidas que, para el Impuesto sobre Sociedades, había introducido el Real Decreto Ley 3/2016, limita sus efectos, utilizando la expresión «a la fecha de dictarse esta sentencia«, está incluyendo positivamente ese mismo día, esto es, el 18 de enero de 2024 fecha en la que, precisamente, se instaron las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones.
La limitación de los efectos de las sentencias del Tribunal Constitucional
La STC 11/2024 dispone lo siguiente:
«4. Efectos de la declaración de inconstitucionalidad y nulidad.
«Antes del fallo es necesario realizar una última precisión, referida a los efectos de esta sentencia, al igual que hizo la STC 78/2020, FJ 6. Por exigencias del principio de seguridad jurídica (artículo 9.3 CE), no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por el impuesto sobre sociedades que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada (artículo 40.1 LOTC) o mediante resolución administrativa firme. Tampoco podrán revisarse aquellas liquidaciones que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia, ni las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a dicha fecha [SSTC 182/2021, de 26 de octubre, FJ 6 b)]».
Según el TEAC, la “limitación de efectos es aplicable sólo a partir del día siguiente en que se dicta la sentencia, esto es, a las solicitudes que se presentasen el 19 de enero de 2024 y posteriormente, pero no a aquellas presentadas el mismo día 18 de enero de 2024, en que se dictó la STC”.
Fundamenta esta conclusión en que resulta muy claro lo que dice el TC: “no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento ella –la STC- las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada a 18/01/2024. A sensu contrario, sí pueden revisarse, con ese fundamento, las autoliquidaciones cuya rectificación sí haya sido solicitada a 18/01/2024, que es lo que ha sucedido en este caso”.
Sostiene que se llega a la misma conclusión si tenemos en cuenta las reglas generales del cómputo de plazos. En primer lugar, el artículo 133.1 de la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, establece:
«Los plazos comenzarán a correr desde el día siguiente a aquel en que se hubiere efectuado el acto de comunicación del que la Ley haga depender el inicio del plazo, y se contará en ellos el día del vencimiento, que expirará a las veinticuatro horas».
Ello significa que siempre que nos encontremos ante un término o plazo referido a un día concreto, este se incluye en su totalidad, hasta las 24 horas. Con cita de los AATS de 10 de mayo y 21 de junio de 2022 (recursos de queja núms. 4338/2021 y 53/2021, respectivamente), cuando la Ley no distingue fracciones menores de tiempo, ha de estarse a la totalidad del indicado en la Ley.
Por tanto, “’la expresión «a dicha fecha’… comprende el espacio temporal que transcurre hasta que deja de ser 18 de enero de 2024, es decir hasta las 23, 59 horas del 18 de enero de 2024, limitándose los efectos a partir de las 00:00 horas del 19 de enero de 2024”.
En segundo lugar, determinados preceptos de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, al mencionar la expresión «a la fecha de», suponen, claramente, que equivale a considerarla incluida [artículos 39.3, en relación a la fecha de muerte del causante para la transmisión a los sucesores de las obligaciones tributarias devengadas; 40.1, sobre la fecha de liquidación de la sociedad para la transmisión de tales obligaciones a los socios y 67, relativo al cómputo del plazo de prescripción de las devoluciones).
También destaca el TEAC que su interpretación resulta acorde con el “principio pro actione, que implica una mayor garantía y la interpretación más favorable al ejercicio del derecho de acción”.
La doctrina del Tribunal Supremo
Pese a todo lo anterior, considera, como razón más relevante, la jurisprudencia del Tribunal Supremo sobre la declaración de inconstitucionalidad del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos (IIVTNU) de la STC 182/2021, de 26 de octubre de 2021, que planteó la limitación de efectos en términos muy similares a la de 18 de enero de 2024:
No «pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en la presente sentencia aquellas obligaciones tributarias devengadas por este impuesto que, a la fecha de dictarse la misma, hayan sido decididas definitivamente mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada o mediante resolución administrativa firme. A estos exclusivos efectos, tendrán también la consideración de situaciones consolidadas (i) las liquidaciones provisionales o definitivas que no hayan sido impugnadas a la fecha de dictarse esta sentencia y (ii) las autoliquidaciones cuya rectificación no haya sido solicitada ex art. 120.3 LGT a dicha fecha».
En relación a estos efectos limitativos, se plantearon diversos recursos de casación ante el Tribunal Supremo, que, una vez admitidos, dieron lugar a una serie de SSTS y que resultan muy aclarativas:
a) STS de 10 de julio de 2023 (rec. cas. 5181/2022).
Para el TEAC resulta evidente que el Tribunal Supremo interpreta que «a fecha de dictarse la sentencia» se refiere a la que se dictó la STC.
b) STS de 5 de diciembre de 2023 (rec. cas. 1839/2022).
En la misma se viene a establecer, igualmente, que la fecha en que se dicta la STC se debe excluir de la limitación de efectos.
c) STS de 11 de marzo de 2024 (rec. cas. 435/2023).
Donde el Tribunal Supremo pone el énfasis en la impugnación «con posterioridad a la fecha«, de lo que se deduce que esta expresión debe interpretarse como incluyente del mismo día de la STC.
A modo de conclusión
De conformidad con todo lo expuesto, el TEAC entiende que deben estimarse las alegaciones de los recurrentes, al deber interpretarse, conforme a los criterios expuestos y la propia jurisprudencia del Tribunal Supremo, que la expresión «a la fecha» debe entenderse que incluye ese día.
En nuestra opinión, lejos de pensar que lo expuesto es una cuestión baladí, hemos de considerar transcendente la doctrina plasmada en las resoluciones comentadas. Y es que resulta habitual que el TC lleve a cabo notas de prensa el mismo día del dictado de sus pronunciamientos relevantes.
Por tanto, es preciso estar pendientes de la mismas y, en su caso, instar la rectificación de las autoliquidaciones en ese momento.
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