Firmas
Opinión | La conflictividad sobre la fijación del domicilio fiscal de las personas físicas
Javier Martín Fernández es socio director de Ideo Legal y catedrático de Derecho Financiero y Tributario. En su artículo explica qué es el domicilio fiscal y cómo se prueba en caso de conflicto con Hacienda.
30/5/2025 05:40
|
Actualizado: 30/5/2025 00:56
|
El domicilio fiscal es el lugar de localización del obligado tributario en sus relaciones con la Administración y será, para las personas físicas residentes en España, donde tengan su residencia habitual [artículos 48.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT) y 113 del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos (RGAT)].
No obstante, si desarrollan principalmente actividades económicas, la Administración puede considerar, como tal, el lugar donde esté efectivamente centralizada la gestión administrativa y la dirección de las actividades desarrolladas (ejemplo: donde se llevan a cabo las contrataciones y la contabilidad).
Si no pudiera establecerse, prevalecerá aquel donde radique el mayor valor del inmovilizado en el que las realicen (ejemplo: donde está situada la fábrica, tratándose de un fabricante de muebles).
Los obligados tributarios han de comunicar, a la Administración tributaria que corresponda, tanto su domicilio fiscal como su cambio. Este último no producirá efectos administrativos hasta que se cumpla con dicho deber de comunicación. En definitiva, tiene que ser expreso, sin que se admitan otras declaraciones a efectos de otros tributos.
Ahora bien, ello no impide que los procedimientos, iniciados de oficio antes de la misma, puedan continuar tramitándose por el órgano correspondiente al domicilio fiscal inicial, siempre que sus notificaciones se realicen en el del obligado tributario o su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro adecuado a tal fin (artículos 48.3 y 110.2 de la LGT y 17 del RGAT).
Cada Administración (estatal, autonómica o local) puede comprobar y rectificar el domicilio fiscal declarado por los obligados tributarios en relación con la aplicación de los tributos de su competencia (artículos 48.4 de la LGT y 148 a 152 del RGAT).
LAS FUNCIONES QUE CUMPLE
La correcta determinación del domicilio fiscal cumple dos funciones. De un lado, es un potente instrumento de control para la Administración. De otro, sirve para asignar la recaudación de determinados tributos, tanto a las Comunidades Autónomas (en especial, tributos cedidos) como a las Entidades Locales.
Debido a lo expuesto en el párrafo anterior, la fijación del domicilio es objeto de una fuerte conflictividad, tal y como pone de relieve el análisis de la SAN de 22 de enero de 2025 (rec. núm. 1755/2021).
Y es que el artículo 105.1 de la LGT establece que «en los procedimientos de aplicación de los tributos quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo» y que obliga tanto al contribuyente como a la Administración.
La SAN (FJ 7º), nos recuerda que el mandato general contenido en este precepto, no constituye una regla de valoración probatoria, sino de carácter procesal, cual es la distribución de la carga de la prueba entre las partes, objeto de una reiterada jurisprudencia, en aplicación de la «Teoría de la proximidad al objeto de la prueba«.
Tal y como ponen de relieve las SSTS de 13 de diciembre de 1989, 6 de junio de 1994, 13 de octubre de 1998, 26 de julio de 1999 o 22 de enero de 2000, entre otras, “compete a cada parte la carga de probar sus pretensiones, pero entendiendo que dicha regla general no es absoluta ni inflexible, debiendo adaptarse la misma a cada caso, según la naturaleza de los hechos afirmados o negados, en atención a criterios de «normalidad», «disponibilidad» y «facilidad probatoria«. Además, esta doctrina ha sido recogida, de manera expresa, por el art. 217.6 de la Ley 1/2000, de 7 de junio, de Enjuiciamiento Civil, según el cual, “el tribunal deberá tener presente la disponibilidad y facilidad probatoria que corresponde a cada una de las partes del litigio«.
Descendiendo en el orden de las presunciones, si bien el domicilio a efectos tributarios o la vecindad administrativa, no determinan como tales la residencia habitual (que es lo que hace la presunción iuris et de iure), también lo es que la declaración del sujeto pasivo como lugar de su residencia habitual de un determinado domicilio supone una presunción iuris tantum de esa habitualidad de la residencia con arreglo al artículo 108 de la LGT (lo mismo cabe decir de las normas de Régimen Local reguladoras de la vecindad administrativa).
EL CONTRIBUYENTE ES LIBRE DE TRASLADAR SU DOMICILIO DONDE QUIERA
Por ello, un Tribunal debe ponderar todos los medios de prueba utilizados por las partes para que, a tenor de su resultado, llegar a determinar si se ha probado que el contribuyente tenía su residencia habitual en la ciudad X, como sostiene la Administración, frente al domicilio declarado por aquel, en el caso planteado ante la Audiencia Nacional.
Hemos de partir de que el contribuyente es plenamente libre de trasladar su domicilio a cualquier parte del territorio sin importar las razones que le impulsen a ello [SSAN de 31 de enero de 2025 (recs. núms. 562/2020 y 725/2020). Así lo establece el artículo 19 de la Constitución al señalar que «los españoles tienen derecho a elegir libremente su residencia y a circular por el territorio nacional«.
Precepto que “implica el reconocimiento a su titular del poder de configurar esa residencia con los elementos propios del domicilio, con lo que resulta que es también un derecho a la libre elección del mismo” [STC 28/1999, de 8 de marzo (FJ 7º)].
Sin embargo, lo que no se autoriza es la fijación ficticia del domicilio a fin de acogerse a las ventajas fiscales que ello pudiera reportar.
En definitiva, como declara la STS de 13 de octubre de 2011 (rec. cas. 5908/2007), “la fijación del domicilio fiscal por la parte recurrente depende en exclusividad de su mera voluntad, pero el correcto ejercicio de su libertad de opción exige que se atenga a las exigencias legales y requisitos establecidos para poder otorgarle validez a su elección”.
Por tanto, a tenor del FJ 7º de la SAN que comentamos, el punto de partida de una comprobación del domicilio es el de la libertad individual, “de modo que, aportada justificación razonable del cambio de domicilio por parte del contribuyente, es carga de la Administración justificar que dicho cambio no se acomoda a la realidad, pudiéndose servirse para ello de cualquier medio de prueba”.
LO QUE EL CONTRIBUYENTE ACREDITA
En el caso planteado (FJ 8º), el contribuyente acredita, entre otras cosas:
a) Que se da de alta en la ciudad y en el Padrón municipal de habitantes. Con ello cumplió la obligación que impone el artículo 15 de la Ley 7/1985, de 2 de abril, Reguladora de las Bases del Régimen Local, a cuyo tenor:
«Toda persona que viva en España está obligada a inscribirse en el Padrón del municipio en el que resida habitualmente. Quien viva en varios municipios deberá inscribirse únicamente en el que habite durante más tiempo al año.
«Los inscritos en el Padrón municipal son los vecinos del municipio.
«La condición de vecino se adquiere en el mismo momento de su inscripción en el Padrón«.
Ello implica que despliegue su efecto lo dispuesto en el artículo 16.1 de la propia norma, según el cual: «El Padrón municipal es el registro administrativo donde constan los vecinos de un municipio. Sus datos constituyen prueba de la residencia en el municipio y del domicilio habitual en el mismo. Las certificaciones que de dichos datos se expidan tendrán carácter de documento público y fehaciente para todos los efectos administrativos«.
LA PRUEBA DE RESIDENCIA ES UN PUNTO DE PARTIDA
No desconocemos que la prueba de la residencia que el Padrón municipal proporciona no es absoluta ni irrefutable, pero forzoso es reconocer que constituye un punto de partida y que si no existen poderosos elementos que lo desvirtúen, a ello habrá que atenerse, como prueba de residencia habitual en el municipio en que habite la mayor parte del año.
b) Apertura de cuentas corrientes en la ciudad Y, consignando la nueva dirección, así como se cancelan otras en la ciudad X.
c) Movimientos de las tarjetas de crédito en la ciudad Y.
d) Contrato de arrendamiento a su hija para la utilización de la vivienda de la ciudad X, junto al hijo de esta última.
Por su parte, la Administración (FJ 9º):
a) Consumos de agua, gas y electricidad en la vivienda de la ciudad X superiores a los de la ciudad Y, si bien ello es debido a que se produce una utilización discontinua de la misma, donde residen su hija y su nieto.
b) Todos los servicios médicos prestados en los ejercicios comprobados lo fueron en centros de la ciudad X.
Partiendo de lo anterior, la SAN que comentamos considera que los indicios manejados por la Administración para desvirtuar la declaración del contribuyente con su domicilio fiscal no tienen, por sí mismos, la fuerza de convicción necesaria para poder afirmar que, en los ejercicios objeto de comprobación, residiera la mayor parte del año en la ciudad X y no en la Y.
En definitiva, se exige un esfuerzo probatorio adicional a la Administración, no basado en meras presunciones, siempre que el contribuyente aporte pruebas como las descritas.
Otras Columnas por Javier Martín Fernández:
