La contestación a consulta vinculante de la Dirección General de Tributos de 14 de mayo de 2026 (V1075-26) se plantea una operación de reestructuración empresarial, consistente en la aportación a una sociedad de nueva creación, por cada uno de los cónyuges, jubilados desde hace tiempo, de su respectiva cuota de participación en una comunidad de bienes, titular de varios inmuebles ubicados en España, que desarrolla la actividad de arrendamiento inmobiliario (uno de ellos es su vivienda habitual). Para ello, la entidad cuenta con una persona contratada y a jornada completa, así como lleva su contabilidad con arreglo al Código de Comercio.
La comunidad de bienes y las cuotas de los partícipes
Cabe recordar que, de conformidad con el art. 392 del Código Civil (CC), hay comunidad de bienes “cuando la propiedad de una cosa o un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”, añadiendo que la entidad se regirá por el contrato o por sus disposiciones específicas y, a falta de ellas, por las prescripciones contenidas en el CC.
Por su parte, el artículo 393 se refiere a las respectivas cuotas de los partícipes en la comunidad, de tal forma que, mientras la proindivisión subsista, si bien no se puede apreciar la cuota concreta en cada momento, a cada uno de los comuneros le corresponde una cuota abstracta o ideal de aquella.
Finalmente, el artículo 399 dispone que “todo condueño tendrá la plena propiedad de su parte y la de los frutos y utilidades que le correspondan, pudiendo, en su consecuencia, enajenarla, cederla o hipotecarla, y aun sustituir otro en su aprovechamiento, salvo si se tratare de derechos personales. Pero el efecto de la enajenación o de la hipoteca con relación a los condueños estará limitado a la porción que se le adjudique en la división al cesar la comunidad”.
De conformidad con el artículo 17, apartados 3 y 4, de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), no se integrarán en la base imponible de las sociedades ni de los socios las plusvalías asociadas a los elementos transmitidos con ocasión de una operación de fusión, escisión, aportación de activos o canje de valores, salvo en aquellos supuestos en los que no resulte de aplicación el régimen de neutralidad fiscal (régimen FEAC) establecido en el Capítulo VII de su Título VII (arts. 76 a 89 de la LIS).
Los requisitos para aplicar el régimen FEAC
A estos efectos, el artículo 87 de la LIS establece que:
“1. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará, a opción del contribuyente de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, a las aportaciones no dinerarias en las que concurran los siguientes requisitos:
«a) Que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español o realice actividades en este por medio de un establecimiento permanente al que se afecten los bienes aportados.
«b) Que, una vez realizada la aportación, el contribuyente aportante de este impuesto, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, participe en los fondos propios de la entidad que recibe la aportación en, al menos, el cinco por ciento.
(…)
«d) Que, en el caso de aportación de elementos patrimoniales distintos de los mencionados en la letra c) por contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, dichos elementos estén afectos a actividades económicas cuya contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente.
«2. El régimen previsto en el presente capítulo se aplicará también a las aportaciones de ramas de actividad, efectuadas por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o del Impuesto sobre la Renta de no Residentes que sean residentes en Estados miembros de la Unión Europea, siempre que lleven su contabilidad de acuerdo con el Código de Comercio o legislación equivalente”.
Rama de actividad es “el conjunto de elementos patrimoniales que sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma determinante de una explotación económica, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios” (artículo 76.4 de la LIS).
En consecuencia, si el patrimonio transmitido determina la existencia de una explotación económica en sede de la persona física transmitente, que se transmite en su conjunto a la entidad adquirente, de tal manera que esta pueda seguir realizando la misma actividad en condiciones análogas, la operación cumpliría los requisitos formales del artículo 87 de la LIS.
Ahora bien, señala la DGT que, en “el supuesto concreto planteado, ninguna de las aportaciones no dinerarias, individualmente realizadas por cada uno de los comuneros, de sus respectivas cuotas ideales en la comunidad de bienes podría subsumirse en el presupuesto de hecho recogido en el artículo 87.2 de la LIS, dado que ninguna de las mencionadas transmisiones tendría por objeto un conjunto de elementos patrimoniales constitutivos cada una de ellas de una rama de actividad”.
Por el contrario, cada una de las aportaciones, individualmente consideradas, determina la aportación de una alícuota de la propiedad de los bienes pertenecientes en pro indiviso a cada uno de los cónyuges, por lo que tendría “la consideración de aportación no dineraria especial a efectos de lo previsto en el artículo 87.1 de la LIS”.
De aquí que la operación planteada podría acogerse al régimen FEAC, siempre que se cumplan los requisitos señalados en los apartados a) y b) del apartado 1 del artículo 87 de la LIS y, además, que la aportación de la cuota ideal suponga la de los elementos patrimoniales afectos a actividades empresariales.
En relación con la exigencia de que los elementos aportados estén afectos a una actividad económica, en sede de la comunidad de bienes consultante, cuyos comuneros son personas físicas, deben cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en virtud del cual:
“A efectos de lo dispuesto en el apartado anterior, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”.
Recuerda la DGT que la finalidad de este precepto es establecer unos requisitos mínimos para que la actividad de arrendamiento de inmuebles pueda entenderse como una actividad empresarial, requisitos que inciden en la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales, para que esta actividad tenga tal carácter.
“Como consecuencia de lo anterior, teniendo en cuenta que la comunidad de bienes desarrolla la actividad económica de arrendamiento y cumple con el requisito de llevanza de contabilidad, según lo previsto en el Código de Comercio, la aportación de las cuotas de participación de cada partícipe en la comunidad de bienes tendrá la consideración de aportación no dineraria especial a que se refiere el artículo 87.1 de la LIS y, por tanto, podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la LIS”. Además, concurre un motivo económico válido, como es mejorar la gestión del patrimonio familiar y, en especial, potenciar la actividad empresarial de arrendamiento de inmuebles que se viene desarrollando por la comunidad de bienes (artículo 89.2 de la LIS).
El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana
Según la disposición adicional segunda de la LIS, no “se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en el Capítulo VII del Título VII de esta Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 87 de esta Ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad”, lo cual, como se ha expuesto, no concurre en el presente caso.
Por ello, los sujetos pasivos del citado impuesto serán cada uno de los cónyuges de la propiedad de los terrenos. En definitiva, hay que tener especial cuidado en este tipo de operaciones.
